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新收入准则对建筑行业的影响分析

2021-10-12 22:26程燕茹
中国集体经济 2021年30期
关键词:新收入准则建筑行业会计核算

程燕茹

摘要:营业收入在企业财务管理中是一项重要的指标,它有着举足轻重的地位。企业取得收入表明商品的价值得以实现。自改革开放政策实施以来,我国的经济发生了翻天覆地的变化。近几年,我国对世界经济贡献率更是超过了30%,逐渐成为世界经济增长的动力之源,稳定之锚。在我国,建筑行业的经济收入又在国民经济收入中有着极其重要的地位,以2019年为例,我国国民生产总值约为988458.0亿元,其中建筑业增加211991.70億元,占比约为21.45%。随着经济的飞速发展,新型行业不断发展变化、业务核算日益复杂,旧收入准则的一系列问题逐渐暴露出来。面对新的经济发展形势和新的市场需求,会计准则也应该顺应新的发展要求及时进行变革,于是我国财政部门在2017年发布了修订后的《企业会计准则第14号——收入准则》,自此建筑行业革故鼎新,不再按照“建造合同”准则核算而是焕然一新成为新收入准则核算中的一员。新收入准则出台实施对建筑行业产生较大影响,建筑行业财务人员要更加严格要求自己做好研究分析工作。文章选择建筑施工企业为研究对象,探讨新收入准则对会计核算的影响,并给出针对性控制措施。

关键词:新收入准则;会计核算;建筑行业

一、引言

作为世界第二大经济体,为了切实满足实践经济活动的需要,解决现实中逐渐复杂的业务核算以及保持我国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同,修订形成了新的收入准则。新收入准则对各行各业都产生了影响,但建筑行业成为此次准则中所受影响最大的行业之一,为了建筑行业能更好的适应新修订后的收入准则,减少实施阻力,保证建筑施工企业的运营生产和经济效益,对其进行研究分析是十分必要的。

二、新收入准则的主要变化

建筑类企业存在施工工期长,资本金投入大,结算难等特点。基于建筑类企业业务核算的特殊性,通常是以签订建筑合同作为收入确认依据。以总承包业务模式为例其业务流程大致分为三大步:第一步投标阶段,该阶段比较注重取得项目、关注价格策略和垫资能力等方面;第二部施工阶段,该阶段主要关注资金到位情况、项目各项工作的手续是否齐全、收入确认的是否准确合理;第三阶段竣工阶段,该阶段主要关注工程结算进度、计算依据是否合理,保证资金占用情况等。在过渡期实行新收入准则的建筑类企业不再实行建造合同相关准则,相比较而言新收入准则主要在收入模型、收入确认时点标准、合同处理等五个方面发生变化,具体如下。

(一)收入模型发生变化

旧准则收入模型分为两种:一种是在《收入》准则中以风险或报酬转移为确认,主要用于商品或者服务的收入;另一种是在《建造合同》准则中以完工百分比法确认,主要用于提供劳务以及建造合同取得收入的确认。新收入准则不再要求对业务类型进行区别,它将原来分开的两个收入确认模型进行了兼并,使用履约义务作为确认标准,避免了不同标准同时运用而产生问题。

(二)收入确认时点标准发生变化

旧收入准则中把建造收入确认模型单独表述形成建造合同准则,而准则中并没有涉及按照风险和报酬转移作为收入确认时点方面的内容,建造合同都是按照完工进度在一段时间内确认收入。在施工期间,不易根据工程进度对工程的风险和报酬转移做出判断,如果在完工时对工程的风险和报酬转移再进行收入确认,就违背了权责发生制的精神。而新收入准则突出强调以控制权转移代替风险报酬转移来确认收入,这意味着新模型下人为因素对收入的影响将进一步减小,判断的结果更加准确。

(三)合同处理对比

针对处理多种交易安排合同的时候旧准则只提供了一些泛泛的指引,譬如对奖励积分实务操作中面临的种种问题该作出怎样的会计处理,这些指引根本不能满足实际业务的需要。按照新收入准则要求,双方签订合同且同时符合五个条件才可以进行收入确认。新收入准则创新之处在于引入了“履约义务”的概念,它解决了当同时存在多项履约义务时该如何进行识别和多个履约义务该如何对交易价格进行分摊的问题。根据商品属性,运用产出法或是投入法对履约进度进行确定,按照履约进度对收入进行确认,这也是新收入准则的一个创新点(即引入履约进度计量方式)。例如:某建筑企业签订了一份固定总价合同,该合同金额为100万元,工期为3年,若该企业采用投入法确定第一年的完工进度为20%,则第一年应确认的收入金额为100*20%=20万元。

(四)特殊交易处理对比

旧准则只对一小部分特殊交易给出了说明,其对工作人员在处理特殊交易时的引导作用不明显。根据企业是责任人角色还是代理人角色,结合新收入准则的规定来判断企业收入是采用总额还是净额。这样的操作使得企业的会计信息质量更加提高,更加规范了收入的确认。对于附有保证条款的合同,新收入准则要求要识别该保证条款的实质,如果是将其作为一项单独的服务,要将其与合同分开确认收入。代理类合同中,要判断企业处于何种角色,主要是看企业是否拥有控制权,然后再看是使用总额法还是净额法进行核算,这使得企业更加注重合同条款背后的商业实质。

(五)收入信息披露要求对比

对于收入信息披露,旧准则下大部分企业未结合自身特点对信息进行披露,只对与建造合同有关的金额及确认方法、成本、亏损等进行披露,内容较简单。新的收入准则则要求企业结合自身的业务特点将合同资产、合同资产的减值及合同负债的处理,与收入确认计量有关的重大会计政策的变更、会计估计变更等与合同相关信息进行详细披露,这样更能满足信息使用者的需要,更有利于外部的监管。

三、新收入准则对建筑企业的影响

(一)合同成本资本化

合同成本由投标成本和履约成本两部分构成。与旧收入准则相比,新收入准则对合同投标资本化的标准更为严格。新收入准则下,所谓的增量成本指的是企业不取得合同就不会发生的成本(如销售佣金等),要把这项能够与其收回的增量成本确认为一项资产。该资产需要摊销,摊销的期限与相关合同收入确认的时点或期间一致。如果相关合同收入确认期间不高于一年,合同取得成本可以在发生时计入当期损益。此外与取得合同有关的除上述情况以外的支出,就在其实际发生时计入当期损益(例如差旅费等),但这里有一点要明确,就是合同中约定了由客户承担的不算在内。

例如:某高精铝板带项目,C企业通过竞标赢得一个新客户,为取得与该客户的合同,发生差旅费3000元,支付工作人员佣金2000元。C企业预期这些支出在未来均能收回。在这个案例中,3000元差旅费与2000元佣金似乎和合同都有关系,但是通过仔细分析发现这3000元的差旅费无论这个项目能否中标均要发生,因此这3000元的差旅费不属于增量成本,应予费用化;但是这2000元的佣金属于增量成本,应当计入合同的取得成本中。

(二)履约义务

合同中,企业向客户转让可以单独确认收入的、不受其他影响的商品所做出的承诺就是履约义务,个人理解就是你要向客户卖什么?是某个具体的商品还是某个具体的服务。这些商品或者服务很可能已经在合同条款中非常清晰地列明,白纸黑字写得非常清楚。例如在长期供应合同中,企业在工程项目开展前要进行工程设计服务,为达到客户的要求,要开发新技术或对现有技术方案进行调整,这些通常都是向客户转让商品或提供服务的先决条件,其实质并未真正的向客户转让商品和服务,所以不构成履约义务。

(三)收入核算方式

新收入准则下,采用“非此即彼”方法将建造合同进行分类,看其是属于某一时段还是属于某一时点内履行的履约义务。新收入准则下强调控制权转移,并不是说所有建造合同都属于在一段时间内确认收入的情况,只有同时满足三个条件才能确认为在一段时间内收入确认的情况:1. 客户在进行履约义务的同时即取得并开始消耗企业履约所带来的经济利益(例如建造服务);2. 客户对在履约过程中在建的商品有足够的话语权(如在客户的场地建设资产);3. 企业因合同限制或实际可行性限制,在履约过程中不能轻易地将商品用于其他用途,由于客户或其他方原因终止合同的情况下,企业有权就累计至今已完成的履约部分收取能够补偿其已发生成本和合理利润的款项,并且该权利具有法律约束力(例如专项资产)。否则属于在某一时间点确认收入的情形,这样的规定更能在实务工作中真实的反映建筑合同的完工实况。

(四)计量履约进度

新準则下建筑企业可根据自身的实际情况确定采用何种方法确定自己的履约进度,投入法还是产出法。那对于某一时间段内履行的履约义务企业很可能使用产出法(例如已实行工作的监理报告)或投入法(例如工程建造进度勘察)来确定恰当的履约进度,体现企业将商品或服务的控制权转移给客户的履约过程。

四、建筑施工企业面对新收入准则带来影响应采取的对策

上述内容描写了新收入准则的实施给建筑施工行业所带来的一系列影响,结合自身的工作经验,建议从以下角度采取措施去应对这些影响。

(一)认真学习新收入准则

五步法模型在新收入准则中处于核心地位,也是实务工作的实施基础。其实不管是几步法,本质上体现的是一个做事的思考过程。这五步中,前两步主要是客观事实,后三步主要是账务处理。所以总体思路就是:由实到账。这也是会计处理最本质的原理所在,就是把企业在平时发生的经营活动用会计语言记录下来。新收入准则也秉承的是这个思想。建筑行业企业应结合自身行业特点建立五步法模型,可参考如下流程:“签订建造合同并对其进行分析识别——识别并明确合同中的单项履约义务——对建造合同总体的交易价格进行测算和确定——把交易价格分摊至各单项履约义务——在履行履约义务时根据实际情况确认时段或者时点收入”。其实在该模型中最关键的步骤是“识别并明确合同中的单项履约义务”,在实际工作中可参考如下四种模式:1. 采用建造合同准则模式不变,把合同看成是一个单项履约义务;2. 把工程按照项目进行细分,即分为设计和施工、工程设备及物资采购两个单项履约义务进行收入成本的核算;3. 把项目分为设计、工程设备及物资采购和施工两个单项履约义务进行核算;4. 把项目分为设计、工程设备及物资采购、施工三个单项履约义务进行核算。不同的核算模式势必会对企业的税负产生不同程度的影响,所以在实务工作中对选用何种核算模式要仔细评估和思量。

(二)对合同进行更为规范的管理,明确合同条款

新收入准则不论是在日常业务核算中,还是在理论方面都是以合同为基础。在实务工作中,建筑施工企业应该从合同建立到合同实施再到合同履行完毕整个流程都强化对建造合同的规范化管理,降低其在新收入准则下对企业提前或延迟确认收入的影响。合同建立阶段,要加强对合同内容的审查,对于合同内容中能够明确的识别和反映履约进度、合同价格是否存在重大的融资事项带来的资金使用成本等合同关键内容要重点关注,合同要明确签订合同各方的权利和义务,规避风险;合同实施阶段,要通过建立施工合同台账等措施,强化合同履约意识,严格按照合同条款履行相关建筑合同;合同履行完毕后要对合同建立动态管理机制,对之前合同考虑不周的地方及时签订补充协议,进行合同变更。

(三)重新评估和建设企业信息系统和内部控制

新收入准则下的收入确认大多是基于专业的判断进行评估确认,这就对企业数据量的精准性和规模提出了更高的要求,真实、准确、可靠的数据是企业做出正确判断的基础和依据。保证数据的准确性,离不开企业良好的内部控制。根据新收入准则的要求,要对企业内部控制进行详细的评估和梳理,确定其是否满足企业发展的新要求并根据评估结果对信息系统和内部控制进行相应的优化和调整。

(四)强化人员管理,优化业务流程

合同条款对收入的确认是至关重要的,它是收入确认的先决条件。新准则对财务人员提出了更高的要求,传统的财务会计人员和单纯的财务部门已经无法满足要求,建筑类企业应建立新的团队,包含金融、法律、税务、大数据等各个专业领域的人才,从各个专业领域深入全面分析合同各个要素,保证收入确认的准确性。在实务工作中从项目招标阶段财务人员就要提前介入业务活动,就合同条款体现的财务意义与业务部门进行沟通交流;在合同签订过程中,要结合财务核算的要求借言献策,保证合同条款中能够体现出财务的要求;最后在合同实施过程中财务人员要对合同的相关数据进行记录和分析,如遇到合同变更等事项要积极与业务部门进行沟通协调,促进业财融合,提高企业管理水平。

五、结语

新收入准则既是我国经济发展的基础,也是经济全球化质量不断提高的保障,更是每个财会人员应当遵守的标准。新的收入标准能够帮助建筑企业更好的控制会计信息质量,保障建筑企业信息的生成和披露。总之,新收入准则对建筑类企业提出了更高的要求,建筑类企业要以原则为导向,不断加强财务核算精细化水平。建筑类企业应规范履约进度的确认,加强对建造合同规范管理,组建专业财务团队学习准则常识,重视相关信息的披露,根据实际情况重新规划财务战略,加快管理观念转变的步伐,实现企业持续健康发展。

参考文献:

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[4]张德刚,刘耀娜.新收入准则对建筑业的影响分析[J].会计之友,2018(08):146-151.

[5]吴永影.新收入准则的变化及其对企业会计核算的影响[J].国际商务财会,2018(08):48-51.

[6]陆伟栋.新收入准则对建筑施工企业的影响分析[J].财会学习,2019(16):130-131.

【编辑单位:北京兴华会计师事务所(特殊普通合伙)】

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